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Análise De Custos Industriais

Autor:
Instituição: UNICENTRO
Tema: Contabilidade de Custos

CONTABILIDADE DE CUSTO - ANÁLISE DOS CUSTOS DE UMA INDÚSTRIA DE FRALDAS EM VIRMOND


INTRODUÇÃO

A contabilidade de custo ao trabalhar diretamente com a tomada de decisões, cria a necessidade de se concebida sob uma abordagem sistêmica para solucionar os problemas ligados à decisão.

A contabilidade de custo como sistema de informação, disponibiliza dados e informações necessárias para que se efetue a medição do desempenho organizacional, seja ele curto ou longo prazo, e isso ocorre em função de planejamento, orçamento e controle.

Neste sentido, torna-se possível efetuar um link entre as informações de custo e a estratégica organizacional. Os sistemas de gestão da estratégia apresentam como fase final o orçamento estratégico e operacional e nestes estão contidos gastos, ou seja, volume de investimentos e custos que em última instância são determinados pela estratégia.

Ao efetuar esta ligação, o custo passa a ser o elemento base para determinação de ações operacionais e estratégicas, e deve ser reproduzido no orçamento sob dois aspectos.

A contabilidade de custos sob um enfoque predominantemente gerencial deve estar concentrada em gerar informações mais analíticas, constituído de um produto de analises e interpretações mais detalhada dos fatos.

Através dessas informações montemos esse projeto que vem a responder através de pesquisas na área de custos a seguinte pergunta: Qual a melhor forma de analisar os custos de uma empresa de fraldas na cidade de Virmond?


1. Tema:
Contabilidade de Custos.


2. Titulo:
Análise dos custos de uma indústria de fraldas em Virmond.


3. Objetivo.

3.1 Objetivo Geral: Analisar o custo de produção.

3.2 Objetivo Especifico:


4. Hipótese:


5. JUSTIFICATIVA.

Esse projeto vem a auxiliar a empresa a fazer um estudo mais detalhado sobre os itens mais importantes, que podem decidir o custo final da produção, onde a empresa, baixando seu custo final, tem um aumento nas vendas e obtendo maior lucratividade.


6. METODOLOGIA.

Estudo de caso e Pesquisa Bibliográfica.


7. EMBASAMENTO.

7.1 A CONTABILIDADE DE CUSTOS E SUA APLICABILIDADE.

Segundo Leone (2005; pg. 19 e 20). A contabilidade de Custos é o ramo da contabilidade que se destina a produzir informações para os diversos níveis gerenciais de uma entidade, como auxílio às funções de determinação de desempenho, de planejamento e controle das operações e de tomada de decisões.

A Contabilidade de Custos coleta, classifica e registra os dados operacionais das diversas atividades da entidade, denominados de dados internos, bem como, algumas vezes, coleta e organiza dados externos.

Os dados coletados podem ser tanto monetários como físicos. Exemplos de dados físicos operacionais: unidades produzidas, horas trabalhadas, quantidade de requisições de materiais e de ordens de produção, entre muitos outros. Neste ponto, reside uma das grandes potencialidades da Contabilidade de Custos: a combinação de dados monetários e físicos resulta em indicadores gerenciais de grande poder informativo.

Em seguida, a Contabilidade de Custos acumula, organiza, analisa e interpretam os dados operacionais, físicos e os indicadores combinados no sentido de produzir, para os diversos níveis de administração e de operação, relatórios com as informações de custos solicitadas.

Outra particularidade da Contabilidade de Custos é que ela trabalha dados operacionais de vários tipos: os dados podem ser históricos, estimados (futuros), padronizados e produzidos. Aqui reside, também, uma das fortes vantagens da Contabilidade de Custos. Ela pode (e deve) fornecer informações de custos diferentes para atender as necessidades gerenciais diferentes. São muitas necessidades gerenciais. Apenas como forma de atender a uma exigência didática, os estudiosos classificaram as necessidades gerenciais em três grandes grupos:

Informações que servem para determinação da rentabilidade e do desempenho das diversas atividades da entidade;

Informações que auxiliam a gerência a planejar, a controlar e administrar o desenvolvimento das operações;

Informações para a tomada de decisões.

7.2 SISTEMAS DE ACUMULAÇÃO DE CUSTOS E SUAS FINALIDADES, PRINCIPIOS FUNDAMENTAIS DE CONTABILIDADE E CRITÉRIOS DE CUSTEIO.

Segundo Leone (2005; pg. 24 e 28). Existem muitos Sistemas de Acumulação de Custos. Entretanto, apenas cinco são os mais empregados. Quando a entidade produz (ou realiza) e vende os produtos (ou serviços) por encomenda, a Contabilidade de Custos emprega o Sistema de Acumulação de Custos por Ordem de Produção. Uma vez que os produtos são específicos e perfeitamente identificados, a preocupação do Sistema é acumular os custos por produto. Os recursos consumidos pela produção são valorizados e debitados a cada um dos produtos que consumiu. Veremos mais adiante que os recursos consumidos são de três tipos basicamente: materiais, mão-de-obra e outras despesas de fabricação.

Quando a entidade fabrica os produtos (ou os serviços) de modo contínuo, em série ou em massa, a preocupação da Contabilidade de Custos é determinar e controlar os custos pelos departamentos, pelos setores, pelas fases produtivas (ou processos) e em seguida dividir esses custos pela quantidade de produtos fabricados no processo, durante certo período. Aqui, reside uma das maiores diferenças entre os dois Sistemas de Acumulação de Custos: enquanto um sistema deseja custear os produtos, o outro sistema deseja custear o processo fabril em determinado período.

Para as finalidades de controle das operações e dos próprios custos, a Contabilidade de Custos ainda procura identificar os custos por departamento, por setor, por centro, por unidade, enfim por componente operacional. De acordo com esse ponto de vista, sempre haverá um responsável pela administração dos objetos de custeio. Os custos serão identificados direta ou indiretamente aos departamentos ou aos centros de responsabilidade. Um centro de responsabilidade é um componente organizacional cujo dirigente tem duas responsabilidades simultâneas: a responsabilidade final ou objetiva (a de procurar atingir os objetivos preestabelecidos do componente) e a responsabilidade contábil (em que o dirigente planeja, prevê, autoriza, realiza, controla e toma medidas corretivas em relação a seus custos e a suas despesas). A Contabilidade de Custos assume a tarefa de ajudar o encarregado do Centro de Responsabilidade a cumprir sua responsabilidade contábil, produzindo relatórios onde vai incluir os custos diretos e indiretos, os custos controláveis e não controláveis pertinentes ao Centro. A essa ajuda, chamamos de Sistema de Custos pela Responsabilidade.

Aparece ainda em destaque, entre os Sistemas de Custos, o Sistema de Custos Provisionais (tanto para os custos-padrão quanto para os custos estimativos). Esse sistema tem duas finalidades principais: o planejamento das operações e o controle dessas operações. A administração faz a previsão de suas operações para determinado período ou para a execução de determinada atividade, incluindo os custos e as despesas que terá de realizar. À medida que as operações ou as atividades vão realmente acontecendo, o dirigente deve dispor de informações oportunas que permitirão seu acompanhamento pela análise dos desvios ocorridos (conhecimento efetivo das causas dos desvios) e tomada de decisões corretivas de rumo. Quando as operações forem dotadas de características que permitam a adoção de custos padronizados, a Contabilidade de custos implantará gradativamente esse sistema. Quando as operações ou uma atividade não recorrente qualquer não fornecem essas características, a Contabilidade de Custos empregará o Sistema de Custos Estimados. Que características serão essas? Suponhamos um laboratório farmacêutico em que as operações de fabrica são obrigatoriamente minuciosas e repetitivas e em que já existe, por força da natureza dos produtos, um controle físico e rigoroso. Fica mais fácil para a Contabilidade de Custos acoplar a esse conjunto de medidas de controle operacional um sistema de custos padronizados. Suponhamos, agora, um estaleiro naval, que fabrica encomendas diferenciadas de acordo com as especificações do armador. Como aquele tipo de produto é diferente dos demais produtos já fabricados e já que as operações fabris serão exclusivas, a administração industrial não tem condições de padronizar essas atividades de fabricação. Nesse caso, a Contabilidade de Custos emprega o Sistema de Custos Estimados.

Esses Sistemas de Acumulação de Custos podem trabalhar com um dos três critérios de custeio: o critério do custo por absorção, o critério do custo direto (ou variável) e o critério do custo ABC (em inglês: Activity Based Costing e em português: Custeamento Baseado em Atividades). Esses critérios têm um ponto em comum: eles se preocupam com a administração dos custos indiretos. E, ao mesmo tempo, apresentam uma diferença fundamental: cada um deles fornece informações gerenciais exclusivas, ou seja, a Contabilidade de Custos pretende com o emprego de cada um deles produzir diferentes informações que vão atender as necessidades distintas.

Em linha geral, o critério do custo por absorção é aquele que inclui todos os custos indiretos de fabricação de um certo período nos custos de suas diferentes atividades industriais, sejam produtos, processos ou serviços. O critério, para tanto, precisa recorrer a uma série de rateios por causa dos custos comuns, de difícil identificação ou não relevantes. A finalidade principal do critério é ter o custo total (direto e indireto) de cada objeto de custeio. Esse custo total se destina, entre outros fins, a determinar a rentabilidade de cada atividade, a avaliar os elementos que compõem o patrimônio e a compor uma informação significativa no auxilio à decisão de estabelecer os preços de venda dos produtos ou dos serviços.

O critério do custo direto (ou variável) é aquele que só inclui no custo das operações, dos produtos, serviços e atividades os custos diretos e variáveis. Para que um custo (ou uma despesa) detenha as condições necessárias para compor o custo de um produto, por exemplo, é necessário que esse custo seja facilmente identificado com o produto, isto é, seja direto (onde não haja necessidade de rateio) e que seja variável diante da variabilidade de um indicador que represente o produto, a operação, o processo, o componente ou a atividade. Suponhamos uma empresa que fabrique três produtos diferentes. Por que são diferentes? A Contabilidade de Custos, na verdade, não está muito interessada na forma física do produto, por exemplo, do mesmo modo como em relação a seu consumidor final. A contabilidade de Custos acha o produto porque ele consome materiais diferentes, seu processo industrial é diferente e ele usa os recursos disponíveis (as instalações, de modo geral) de modo diferente. O consumo dos recursos disponíveis é feito pelos três produtos de maneira diferente. O fator que indica esse consumo é o indicador mencionado. As instalações fabris podem ser utilizadas de acordo com as horas-máquina consumidas pelos três produtos. Nesse caso, o indicador natural será a quantidade de horas-máquina que cada produto consumiu. Deve haver, por exemplo, uma relação expressiva entre o consumo de horas-máquina e os custos de manutenção das máquinas. Assim, como acontece em muitas entidades, os custos de manutenção são variáveis em relação à quantidade de horas-máquina utilizada. Esses custos terão condições de ser incluídos no custo de cada produto. Não havendo a possibilidade de descobrir essa relação de causa e efeito, o custo (ou a despesa) respectivo não será considerado como um custo variável e, portanto, não constituirá um dos itens de custo do produto. A finalidade principal do critério é a determinação da contribuição marginal total ou unitária de cada objeto de custeio. Essa informação tem um poder extraordinário, principalmente porque não é poluída pelo trabalho de rateio, perigoso, porque às vezes inútil e até enganador.

O critério do custo ABC trata de administrar os custos indiretos de fabricação, num primeiro momento. Hoje, já existem alguns estudos que mostram sua aplicação às áreas de serviço e de administração. As idéias do custeio ABC já existem desde a década de 1960 e foram inicialmente aplicadas, experimentalmente, na General Electric. É uma forma mais sofisticada de apropriar os custos indiretos. Sua idéia básica é mostrar que as operações industriais podem ser subdivididas em atividades, tais como recepção de materiais, set-ups, preparação de pedidos ou de ordens de produção, requisição de materiais, manutenção das máquinas e outras. Estas atividades é que consomem os recursos disponíveis que são definidos pelos custos e despesas gerias (tratados tradicionalmente como indiretos). E os produtos e serviços consomem essas atividades. Desse modo, os custos indiretos, os custos indiretos chegariam a seus portadores com mais exatidão. Além disso, a administração passa a conhecer os custos das diversas atividades. Adiante trataremos com mais pormenores deste critério de custeio.

A Contabilidade de Custos é parte integrante da Contabilidade, esta considerada como uma ciência. É muito difícil dissociarmos uma do outra. A Contabilidade de Custos é um instrumento disponível poderoso porque utiliza, em seu desenvolvimento os princípios, os critérios e os procedimentos fundamentais da ciência contábil. Algumas vezes, quando a Contabilidade de Cursos consegue resolver problemas ou produzir informações utilizando-se de procedimentos como, por exemplo, as técnicas estatísticas e matemáticas, podem parecer ao menos avisados que tenha cortado os laços naturais com a Contabilidade. Porém, as informações e as soluções advindas são apenas detalhes que deverão formar um todo que somente terá utilidade para os diversos níveis gerenciais se estiver coeso e articulado com os princípios, os critérios e os procedimentos exclusivos da Contabilidade. Vejamos, assim, os Princípios Fundamentais da Contabilidade.

Todos aqueles que se interessam pela Contabilidade ou que praticam profissionalmente desejaram sempre que ela fosse tratada de modo uniforme, sobretudo quanto à observância de princípios básicos que fossem amplamente aceitos. A Contabilidade só poderá fornecer informações confiáveis e as mais exatas possíveis, dentro das circunstancias, se todos os contadores, em sua execução, adotarem orientação conceitual uniforme. Nos Estados Unidos, há muitos anos, os contadores adotaram um conjunto de fundamentos que ainda dominam de "princípios contábeis geralmente aceitos". O próprio titulo indica que, não obstante haja aceitação ampla, ainda existem indivíduos que praticam outros princípios e que os "princípios" não são de uso obrigatório. No Brasil, apesar de termos excelentes estudiosos que desenvolveram outros tipos de princípios, vamos deter-nos na análise da resolução nº 530/81, do Conselho Federal de Contabilidade, que aprovou um rol de 16 Princípios Fundamentais de Contabilidade que se tornou de uso obrigatório. Embora todos os Princípios fossem aplicados à Contabilidade de Custos, alguns deles guardavam melhor relacionamento com os trabalhos de custos. Entretanto, pela Resolução CFC nº 750, de dezembro de 1993, um rol de sete princípios foi aprovado, considerando que a evolução da ultima década na área da Ciência Contábil reclamava uma atualização substancial dos Princípios Fundamentais de Contabilidade, aprovados pela Resolução de 1981. os §§ 1º e 2º do art. 1º afirmam que a observância dos Princípios é obrigatória e que, na aplicação dos Princípios a situações concretas, a essência das transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais. Vou transcrever parte do art. 2º por causa de sua importância para nossos estudos: "Os Princípios Fundamentais de Contabilidade representam a essência das doutrinas e teorias relativas à Ciência da Contabilidade, consoante o entendimento predominante nos universos científico e profissional de nosso pais. Concernem, pois, à Contabilidade no seu sentido mais amplo de ciência social, cujo objeto é o Patrimônio das Entidades." Todos os sete princípios devem ser considerados pela Contabilidade de Custos; entretanto, o Princípio da Competência é aquele que a ela se relaciona mais fortemente. O trabalho da Contabilidade de Custos deve estar sempre baseado nesse principio. Diz o art. 9º: "As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento". Teremos oportunidade de voltar a tratar deste Principio Fundamental à medida que começarmos a trabalhar os dados coletados para registrá-los de forma organizada.

Alguns procedimentos devem ser estritamente seguidos pela Contabilidade de Custos, apesar de não terem a denominação de Princípios. Um deles é o preceito da relevância. O Contador de Custos deve preocupar-se em estudar e analisar somente os itens relevantes, sobretudo os desvios considerados de exceção, quando se está desenvolvendo exercícios de comparação entre o que foi planejado e o que aconteceu realmente. É importante ressaltar que a relevância de determinado item é considerada de maneira diferente por pessoas diferentes, em ocasiões diferentes e para atender a necessidades diferentes. Outro conceito é o da uniformidade de tratamento dos dados e das informações. É necessário, em todo o trabalho, que o contador de custos observe essa uniformidade ao avaliar e apresentar as informações em seus relatórios. Todas as mudanças de tratamento devem ser explicitas com clareza para que os diversos e contínuos relatórios possam ser comparados uns com os outros. Esse preceito é aquele que alguns estudiosos denominam de preceito da consistência.

7.2.1 CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS

Segundo Leone (2005; pg. 48 e 53). A Contabilidade de Custos olha os custos de maneira diferente para produzir informações diferentes que atendam a necessidades gerenciais diferentes. Olhar os custos de maneira diferente significa simplesmente que o contador de custos estabelece diferentes sistemas de custos e adota critérios diferentes de avaliação, cálculo e alocação para fornecer informações especificas exigidas por ambientes de produção e de administração em constante mutação. A Contabilidade de Custos acompanha a evolução da tecnologia de processos de produção, de modelos gerenciais e das novas necessidades informativas. Os sistemas de custos, denominados "tradicionais" por alguns, que ainda produzem tipos de custos que permanecem válidos para cenários bem definidos, não podem ser aplicados aos atuais cenários modificados. O contador de custos de custos sabe disso. Se o contador adota os mesmos critérios tradicionais é porque eles ainda são pertinentes ao ambiente em que atuam. No momento em que o ambiente se transforma, o contador terá bastante bom-senso para adotar novos critérios, mais adequados.

Alguns tipos de custos bastante empregados são definidos segundo as necessidades a que devem atender.

Custos (ou despesas) relacionados aos componentes operacionais e aos objetos.

Custos diretos e indiretos. Quando a Contabilidade de Custos deseja conhecer os custos dos produtos, dos serviços, dos componentes organizacionais, de algum estudo especial, de alguma alternativa, de uma campanha, de uma promoção, de uma atividade operacional ou de qualquer outro objeto, surgem os custos diretos e os custos indiretos. Os custos diretos são aqueles custos (ou despesas) que podem ser facilmente identificados com o objeto de custeio. São os custos diretamente identificados a seus portadores. Para que seja feita a identificação, não há necessidade de rateio. Os custos indiretos são aqueles custos que não são facilmente identificados com o objeto de custeio. Às vezes, por causa de sua não-relevância, alguns custos são alocados aos objetos do custeio através de rateios. Neste caso, adotando o rateio, os custos serão considerados indiretos. É preciso que a Contabilidade de Custos divulgue para os usuários das informações de custos esses conceitos básicos e aponte, para cada usuário, seus custos (ou despesas) diretos e indiretos.

Custos (ou despesas) necessários ao exercício do controle das operações e das atividades.

Custos-padrões, estimados e por atividades. Uma das finalidades da Contabilidade de Custos é fornecer aos usuários (diversos níveis gerenciais) informações (tipos diferentes de custos) que os auxiliem a controlar as operações que estão sob seu comando e supervisão.

Custos-padrão. É um custo predeterminado que leva em conta condições consideradas normais de operação. É o custo que deve ser. Os valores-padrão monetários (de materiais, mão-de-obra e despesas de fabricação) são calculados com base em determinadas expectativas de eficácia e eficiência operacionais. Os custos e as despesas são dependentes dos padrões físicos esperados nas operações. Um exemplo prático apresenta melhor idéia. Suponhamos que estamos trabalhando como contadores de custos em um laboratório farmacêutico. Pela própria natureza dos produtos (em que deve haver rigoroso controle quantitativo, principalmente dos materiais que os compõem) e pelas próprias características das operações fabris (contínuas, repetitivas e automáticas), os quantitativos de produção, tais como a quantidades de materiais, as quantidades de horas de cursos produtivos, são previamente determinados dentro da mais absoluta certeza. Nada mais resta, neste caso, do que nós, contadores de custos, nos prevalecermos desse rigorismo e acoplarmos as medidas monetárias que devem refletir as operações padronizadas. A Contabilidade de Custos deve acompanhar as operações reais, deve registrar todos os fatos (físicos e monetários) que ocorrem, deve organizá-los de maneira adequada, deve analisar os desvios (que podem acontecer), deve descobrir suas causas, deve definir responsabilidades e, junto com o pessoal das operações, deve estudar as medidas mais eficazes que serão implantadas para que as variações deixem de acontecer de novo. Portanto, os custos-padrão são mais aconselhados para o controle de operações repetitivas nas quais seus responsáveis ganham um conhecimento bem mais sólido das atividades que dirigem e executam. Esse conhecimento é básico para a montagem dos custos-padrão. Em virtude da repetição das operações, os padrões de materiais, de mão-de-obra direta e do uso e consumo de alguns recursos fabris são facilmente calculados. Os demais recursos fabris, cujo consumo e uso são traduzidos monetariamente pelas despesas gerais de fabricação (também denominadas de despesas indiretas de fabricação) são difíceis de ser padronizados. Normalmente, essas despesas sofrem um processo de estimação e são separadas por centros de responsabilidade. Na verdade, elas fazem parte de orçamentos.

Custos estimados. Em algumas ocasiões em que as operações não são padronizadas, especialmente quando os produtos ou os serviços são feitos sob encomenda e por isso mesmo são produtos e serviços realizados pela empresa, a Contabilidade de Custos tem que se valer de estimações. Os custos estimados são também aplicados a planos alternativos, a atividades, aos componentes organizacionais e atividades em que estes se dividem. No exercício de produzir estimações, a Contabilidade de Custos utiliza-se de orçamentos, de instrumentos estatísticos, do que aconteceu no passado e da experiência dos responsáveis pelos objetos de custeio. São vários os casos em que esse exercício se manifesta. Os mais comuns são verificados por ocasião da preparação dos orçamentos de produtos ou serviços por encomenda. Tal é o caso de uma oficina mecânica de automóveis. O cliente chega à oficina com seu carro acidentado e quer consertá-lo. O cliente precisa saber quanto vai "custar" o serviço. Como cada serviço é um serviço diferente, a Contabilidade de Custos faz estimações. Entretanto, os custos assim estimados não servem apenas para informar ao cliente o orçamento do serviço. Eles têm a finalidade importante de servirem como controle das operações, exercido pelos níveis gerenciais. A única diferença entre os custos estimados e os custos-padrão é que estes são calculados com a ajuda das informações operacionais padronizadas.

Custos por atividades. Esta expressão ganha contornos próprios e exclusivos. As mudanças nos processos de produção, a alta tecnologia, a vida curta dos produtos e serviços, a procura por produtos de melhor qualidade, os novos modelos de administração exigiram por parte da Contabilidade de Custos a criação de sistemas de custos que oferecessem informações sob medida para o custeamento dos produtos. Para que este tipo de cenário, os critérios atualmente empregados não são adequados. A Contabilidade de Custos criou o Custeio ABC que, em inglês se diz Activity Based Costing e, em português, foi traduzido por Custeio Baseado em Atividades. Entretanto, apesar de erradamente, todos passaram a chamar esse critério, Aquino Brasil, de Custeio ABC. Na verdade, quando dissemos que "a Contabilidade de Custos criou" o novo sistema, deveríamos melhor dizer que a "Contabilidade de Custos tirou o sistema do baú em que se encontrava adormecido desde a década de 60". O sistema, para alguns apenas um critério de custeio, não encontra aceitação ampla. Ele é muito detalhado, exige esforço burocrático muito grande, utiliza enormemente os rateios e seus resultados; portanto, são bastante poluídos, como qualquer outro sistema que se baseia em alocações. Seus adeptos, porém, são insistentes. O grande volume de conferencias, congressos, encontros, livros, artigos em periódicos e em jornais, em que o tema é o assunto principal, faz com que seja o mais estudado e difundido critérios de custos dos últimos sete anos. Muito se parece com o movimento de idéias e de discussões em torno do critério do Custeio Direto que acontece, e ainda acontece, desde a década de 30. a metodologia de critério ABC é muito semelhante à do critério RKW, de estilo alemão, e à do método das Seções Homogêneas, de estilo francês. Por ora devemos saber que a metodologia básica (aliás dotada de lógica sólida) do critério é primeiramente identificar os custos e as despesas por atividades e, depois, alocar as atividades comuns, como, por exemplo, "requisitar materiais", "expedir produtos", "fazer pedidos de compra", "abrir Ordens de serviço", "preparar as ferramentas de fabricação", "fazer manutenção preventiva", "receber os materiais dos fornecedores" e muitas outras, envolvendo somente as operações industriais. Cada uma dessas pequenas atividades será custeada. À medida que os produtos ou serviços são produzidos, eles vão-se utilizando dessas atividades. Essa utilização é registrada e, com base nos quantitativos apurados, os custos de produção são determinados. A lógica é simples. O que faltou dizer é que o critério para as operações industriais somente trata dos custos e despesas gerais de fabricação, chamadas de custos e despesas indiretas. Os custos diretos são, como sempre, debitados diretamente aos produtos, sem precisar de rateios.

Custos (ou despesas) relacionados ao período

As atividades das empresas são contínuas. Entretanto, a Contabilidade precisa fazer medições periódicas para que a administração acompanhe com mais freqüência o desempenho daquelas atividades contínuas. Ao dividir a vida da empresa (e aqui todas suas operações) em períodos arbitrários, anuais, semestrais ou mensais, surgem diversos problemas na determinação dos montantes exatos das despesas, dos custos e das receitas relativos ao período estudado. Um dos Princípios Fundamentais da Contabilidade fornece uma base lógica para o cálculo desses montantes: é o Princípio da Competência. Em termos bem simples, o princípio obriga que todos os custos e despesas de um período devem ser comparados às receitas desse mesmo período. Competência quer dizer "fazer competir custos e despesas às receitas decorrentes deles, dentro de um mesmo período". Por causa da aplicação desse principio às operações, a Contabilidade (Geral ou de Custos) deverá proceder a ajustamentos e estimações ao final de cada exercício, na tentativa de obter não só a medida mais correta de sua rentabilidade conseguida no período, como também apresentar com mais exatidão os valores dos elementos de seu patrimônio, que passarão para outro período, exatamente no memento em que o período se encerra. A Contabilidade de Custos olha os custos do produto ou inventariáveis e os custos do período ou não inventariáveis.

Custos e Despesas do Produto (inventariáveis). São os custos (e despesas) que se relacionam diretamente com os produtos; a Contabilidade de Custos descobre esses custos (e despesas) acompanham de perto os processos produtivos e que seus consumos podem ser facilmente computados em cada um dos produtos. Exemplos são os custos dos materiais, da mão-de-obra, da energia e outros de natureza semelhante. Dizemos também que são custos ou despesas inventariáveis porque eles são debitados aos inventários, sobre tudo ao Estoque de Produtos em Processo (em Elaboração). Vimos, quando tratamos das diferenças entre custos e despesas, que tanto os custos como as despesas. Um elemento é considerado pela Contabilidade como um ativo quando vai beneficiar vários exercícios, ou seja, quando for capaz de gerar benefícios futuros. A mão-de-obra é ativada no custos dos produtos em elaboração porque essas despesas ainda não geraram nenhum benefício, e isso só vai acontecer quando os produtos forem vendidos, gerando receita. Estes custos são chamados, então, Custos do Produto ou Custos Inventariáveis.

Custos e Despesas do Período (Não Inventariáveis). Todos os custos e despesas que a Contabilidade de Custos não consegue com facilidade ligar aos produtos, que são repetitivos e mais ou menos fixos (isto é, que se repetem período a período) pertencem mais aos períodos do que aos produtos. São chamados "do período". São custos e despesas cujos benefícios se realizam no próprio momento em que os custos e as despesas acontecem. Os benefícios não serão futuros. Os benefícios gerados pelos custos e despesas são obtidos no período. Em Contabilidade se diz que essas despesas e esses custos são debitados diretamente ao resultado do período. É aproximadamente o que preceitua o princípio da competência de exercícios. No início deste capitulo, apresentamos a Demonstração do Resultado. Vamos lembrar-nos: o Custo dos Produtos Vendidos era composto de custos e despesas que estavam no estoque de produtos acabados; portanto, estavam ativados ou inventariados. E as Despesas de Vendas e de Administração apareciam em sua totalidade, como elementos negativos da receita, porque são custos e despesas não inventariáveis, são custos e despesas do período, eles geraram as receitas do período.

Custos (e despesas) relacionados a uma base de volume

É fato que os custos e as despesas são efeitos das atividades. O volume das operações determina os montantes dos custos e das despesas. Considerando esse fenômeno, a Contabilidade de Custos vem analisando o comportamento dos custos (e das despesas) diante da variação do volume das operações. A Contabilidade escolhe determinada unidade de medida do volume a que chama de base de volume e verifica como um custo (ou uma despesa) se comporta diante da variabilidade dessa base de volume. Suponhamos que a Contabilidade tenha selecionado a base de volume medida pelas unidades produzidas. Ela vai verificar, por exemplo, como se comporta o custo "material direto" em face da variação ocorrida no montante das unidades produzidas correspondem à variável independente e o custo do material corresponde à variável dependente. Isto é, o custo material depende das unidades produzidas.

Custos (ou Despesas) Variáveis. São os Custos (ou Despesas) que variam de acordo com os volumes das atividades. Os volumes das atividades devem estar representados por bases de volume, que são geralmente medições físicas. Mostramos o exemplo do custo dos materiais que varia com as unidades produzidas. As unidades produzidas constituem a base de volume. O custo de energia, por exemplo, pode ser lembrado como um custo que deve variar de acordo com a quantidade de horas-máquina. Atente para o fato de que definir "custo variável" como aquele custo que varia com as unidades produzidas está certo, mas não é uma definição generalizada. Toda a definição deve ser generalizada. Preferimos, portanto definir "custo variável" como aquele que varia com o volume de qualquer atividade que tenha sido escolhida como referência. Atente, ainda, para o fato de que o "custo variável" no total é variável, mas, quando considerado como custo unitário diante do quantitativo da base de volume, ele é fixo.

7.2.2 CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS

Segundo Leone (2005; pg. 55 a 61). Existem vários tipos de custos, tantos quantos forem às necessidades gerenciais. O contador de custos estabelece e prepara tipos de custos diferentes que vão atender às diferentes finalidades da administração. Essas afirmações nada mais são do que a constatação da veracidade do conceito moderno de custos segundo o qual existem "custos diferentes para atender finalidades diferentes". Alguns tipos de custos são conhecidos e sua determinação pela Contabilidade é uma atividade repetitiva, corrente. Outros tipos somente são levantados ou estabelecidos à medida que a Administração necessita deles.

Por esses motivos é que felizmente não há uniformidade quanto ao uso dos termos técnicos, dos conceitos de custos. Autores diferentes em seus estudos e diferentes especialistas, na prática, usam os termos de modo diferente. É muito importante que o contador de custos se certifique de que tanto ele quanto o pessoal que vai usar as informações de custos estejam de acordo com a nomenclatura, com os tipos de custo e com o mesmo significado.

Neste livro, como sempre temos feito, vamos estabelecer nossa própria classificação e conceituação para o melhor entendimento por parte de nossos leitores; não obstante, do mesmo modo costumeiro, vamo-nos valer de conceituações já estabelecidas por outros estudiosos como também, quando for o caso, da conceituação legal.

7.2.3 Algumas Classificações de Custos

Os diversos estudiosos preocupam-se em apresentar os tipos segundo classificações que se destinam a atender finalidades didáticas, em primeiro lugar.

Em nosso primeiro livro sobre Custos, dividimos os custos em três grandes:

Nota-se que é um agrupamento muito simples, mas que se destinava a atender ao escopo de uma obra feita para estudantes e como obra para consulta inicial dos contadores e administradores.

Bierman e Dickman, da escola moderna de custos, que se baseia em métodos quantitativos, classificam os custos de modo diferente:

Matz e Usry, da escola tradicional contábil, classificam os custos do seguinte modo:

Depuch e Birnberg, pertencentes à escola dos métodos quantitativos, fase mais recente, classificam os custos da seguinte maneira:

Charles T. Horngren, autor de um dos mais modernos livros de custos, pertencente à escola que trata a Contabilidade de Custos como um sistema de informações gerenciais, classifica os custos do seguinte modo:

Os custos e as mudanças na atividade: fixos e variáveis.

Outra classificação muito útil é a que fazem Buckley e Lighter:

Levando em consideração as classificações apresentadas e diante das exigências por informações gerenciais e das necessidades de ordem didática, vamos adotar a classificação seguinte, cujos tipos de custos deverão ser definidos e usados nesta obra.

Custos definidos em relação ao objeto que esta sendo estudado

Custos definidos em relação ao controle das operações

Custos controláveis e não controláveis.

Custos funcionais (sinônimos: custos operacionais, custos administrativos, custos estruturais, custos de apoio, custos comerciais e custos financeiros).

Custos estimados.

Custos-padrão.

Custos definidos em relação ao período de aplicação

Custos inventariáveis (sinônimos: aplicados, capitalizáveis e ativados).

Custos periódicos.

Custos históricos (sinônimos: reais, registrados, contabilizados).

Custos definidos em relação à determinação da rentabilidade e avaliação do patrimônio.

Custo primário.

Custo por natureza (exemplos: materiais, mão-de-obra, custos gerais, de seguro, de depreciação, de manutenção etc.).

Custo fabril ou de fabricação.

Custo de transformação ou de conversão.

Custo de mercadorias fabricadas.

Custo das mercadorias vendidas.

Custos totais.

Custos unitários.

Custos definidos em relação ao comportamento

Custos fixos.

Custos variáveis.

Custos semi-variaveis.

Custos por degraus.

Custos definidos em relação à tomada de decisões

Custos incrementais.

Custos de oportunidade.

Custos evitáveis e não evitáveis.

Custos relevantes.

Custos empatados.

Outros custos

TIPOS DE CUSTOS

Custos Diretos e Indiretos

A classificação dos custos da empresa, dos produtos, das operações, enfim, do objeto que está sendo examinado e analisado, em diretos e indiretos destina-se a fornecer informações para a determinação do montante mais realístico do custo desse objeto, bem como para o controle dos custos dos centros de responsabilidade e, de modo geral, de todos os segmentos que tiveram seus custos identificados e acumulados. Em resumo, o que se dizer é que a diferenciação entre custos diretos e indiretos é necessária para o calculo mais realístico do custo de qualquer objeto, para a verificação da rentabilidade e da eficiência das várias atividades da empresa.

Todo o item de custo é identificado naturalmente ao objeto do custeio é denominado de custo direto.

Por outro lado, todo o item de custeio precisa de um parâmetro para ser identificado e debitado ao produto ou objeto do custeio é considerado um custo indireto. São debitados indiretamente por meio de taxas de rateio ou critérios de alocação. Assim, podemos generalizar identificando o custeio indireto como aquele item que precisa de um critério de rateio para sua identificação ao produto ou objeto cujo custeio é desejado.

Portanto, somente podemos afirmar que um custo é direto ou indireto, quando relacionamos essas idéias ao objeto que esta sendo custeado. Adicionalmente, o custo só é direto quando para o trabalho de sua identificação ao objeto do custeio, não é necessário o emprego de nenhum recurso, de nenhuma "medida de consumo" e de nenhum parâmetro.

Outras vezes, o custo é considerado indireto apenas porque seu valor não é significativo, isto é, não seria econômico nos valermos do emprego de recursos dispendiosos, em termos burocráticos, para sua identificação direta como objeto que está sendo custeados. Aqui aplicamos o preceito contábil, geralmente aceito da "relevância". O conceito de "custo-benefício" precisa ser levado em consideração, não só em relação à identificação dos custos com os objetos de custeio, como também para o estabelecimento e de qualquer tipo de custo.

"Todos os custos da empresa são classificados em dois grandes grupos: diretos e indiretos. As palavras direto e indireto possuem uma idéia relativa. Essa dicotomia depende do objeto que se deseja custear. Em nosso caso, a administração deseja apurar os custos de suas obras, sejam estas produtivas ou não produtivas.

Custos Diretos. São todos os custos que conseguem identificar com as obras, do modo mais econômico e lógico.

Custos Indiretos. "São todos os outros custos que dependem do emprego de recursos, de taxas de rateio, de parâmetros para o debito às obras."

Um pequeno exemplo serve para apresentar esses conceitos:

Desejamos apurar o custo de determinado curso oferecido por uma faculdade. O salário do chefe da secretaria dessa faculdade será considerado como indireto porque é comum a outras atividades-fins da faculdade e porque vamos necessitar empregar parâmetros para fazer essa apropriação.

Entretanto, se quisermos determinar o custo da secretaria, o salário do chefe será imediatamente, e sem nenhum esforço burocrático adicional, debitado ao custo da secretaria, identificando, portanto, como um curto direto. Logo se vê, do exemplo, que o mesmo item de custo tanto pode ser um custo direto como um custo indireto, dependendo apenas do objeto que se deseja custear.

Para eliminar prováveis problemas de interpretação, o contador de custos necessita definir com a maior precisão possível esses custos, sobretudo quando emite relatórios gerenciais, cujos usuários desconhecem os pormenores básicos dos critérios de classificação.

7.3 CLASSIFICAÇÃO DOS CUSTOS EM DIRETOS E INDIRETOS

Esta classificação tem por objetivo permitir o uso eficiente do Sistema de custeio adotado pela organização. Por um lado, de forma objetiva, os custos diretos são alocados aos produtos independentemente do sistema utilizado, por outro lado, os custos indiretos recebem um tratamento diferenciado (subjetivo), o qual varia de acordo com o sistema adotado.

A separação em direto e indireto, possibilita o entendimento do grande dilema da contabilidade de custos, que é minimizar ao máximo o grau de arbitrariedade no momento da distribuição dos custos indiretos, considerando que estes não apresentam uma relação objetiva com os produtos.

É fundamental que o responsável pela gestão de custos na empresa, tenha pleno conhecimento de todo o processo produtivo, desde o recebimento da matéria prima até o produto final, pois isto lhe dará base para definição dos critérios (subjetivos) que serão utilizados da forma mais adequada possível.

As distribuições dos custos indiretos podem ir desde a utilização de taxas singulares, até à utilização de taxas departamentais, através da aplicação de métodos quantitativos ou de modelos matemáticos mais complexos, tais como:

Programação Linear, Pesquisa Operacional etc.

7.3.1 VARIÁVEL OU DIRETO:

Neste sistema, apenas os custos variáveis são alocados ao objeto de custeio, enquanto que, os custos indiretos são transferidos diretamente para o resultado.

O custeio variável, de certa forma, fere os Princípios Contábeis, notadamente quando reconhece despesas do período antes da sua realização. Isto ocorre quando os custos indiretos são lançados no resultado do exercício independentemente da sua venda.

Os defensores do custeio direto afirmam que o custo indireto está mais proximamente relacionado com a capacidade de produzir do que com a produção de unidades específicas, enquanto que seus adversários, afirmam que os estoques devem levar o débito dos custos indiretos, porque tanto os custos indiretos quanto os variáveis são necessários à produção.

7.4 Custos de Produção

7.4.1 Custos Indiretos de Fabricação (C.I. F).

Todos os custos de fábrica que não puderem ser diretamente aplicados ao produto acabado, em geral são chamados de custos indiretos de fabricação. Estes custos abrangem materiais indiretos consumidos.

7.4.2 Previsão da Taxa de aplicação de C.I.F.

Se a empresa pretende ir apurando e talvez até contabilizando o custo de cada produto à medida que vai sendo fabricado, só poderá fa

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